213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Kanunun şümulü” başlıklı 1 inci maddesinde; il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim ve harçlar hakkında bu Kanunun uygulanacağı belirtilmiştir.

Buna göre; belediyeler bu 2 Kanunda yer alan vergi, harç ve katılma payları için Vergi Usul Kanunu’nu uygulayacaklardır.

2.VERGİ USUL KANUNUNDA CEZALAR

Vergi Usul Kanunu’nun dördüncü kitabı cezalar bahsine ayrılmıştır. Bu bölümde vergi cezalarının çeşitleri, hangi hallerde uygulanacağı, cezalara karşı mükelleflerin başvuracağı yollar gibi konular detaylı olarak anlatılmaktadır.

VUK’un 331 inci maddesinde vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenlerin, Kanunun dördüncü kitabında yazılı vergi cezaları ve diğer cezalar ile cezalandırılacağı hükme bağlanmıştır. Kanunda belirtilen cezalar vergi ziyaı ve usulsüzlük cezasıdır. Kanunda ceza yaptırımına bağlanan bir fiilin işlenmesi durumunda ceza uygulanması zorunludur; idarenin takdir yetkisi yoktur. Vergi cezası uygulanması gereken ancak uygulanmayan durum kamu zararı doğurur.

2.1.Vergi Ziyaı Cezası

Vergi ziyaı mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk etmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder

Vergi zıyaının doğması için şu 2 durumdan birinin varlığı yeterlidir:

-Verginin zamanında tahakkuk etmemesi veya

-Eksik tahakkuk etmesi.

Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebep olmak da vergi ziyaı hükmündedir.

Vergi ziyaı bir kere doğduktan sonra, verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veya haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına engel teşkil etmez.

Vergi ziyaı cezasının miktarı ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında, yani verginin kendisi kadardır. Ancak kanuni süresi geçtiği halde beyannamesini vermeyen mükellef, belediyece tespit edilip takdir komisyonuna sevk edilmeden önce beyanname verilmesi durumunda vergi ziyaı cezası %50 oranında uygulanır.

2.1.1.Emlak Vergisinde Vergi Ziyaı Cezası

Büyükşehir olmayan il belediyeleri ile ilçe belediyelerinin en önemli gelir kalemlerinden biri emlak vergisidir.

Emlak Vergisi Kanunu’nun 37 inci maddesinde emlak vergisi bakımından Vergi Usul Kanunu hükümlerinin de uygulanacağı belirtilmiştir. Bu nedenle emlak vergisinden kaynaklanan cezai işlemler bakımından Vergi Usul Kanunu hükümleri uygulanacaktır. Söz konusu hüküm; bu Kanun hükümleri saklı kalmak şartıyla, bu Kanuna göre alınacak vergiler hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ile 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümleri uygulanır şeklindeki düzenlemesiyle durumu açıkça ortaya koymaktadır.

Bununla birlikte Danıştay kararlarında emlak vergisi bakımından vergi ziyaı cezasının söz konusu olamayacağı kabul edilmektedir. Örneğin Danıştay 9.Dairesi’nin 17.09.2012 tarih ve E:2008/2452, K:2012/4613 sayılı kararında 2002 yılındaki değişiklik öncesi vergi ziyaına ilişkin özel hükmün varlığı ile 2002 sonrası beyan sisteminin kaldırılmış olması ve vergi ziyaına ilişkin düzenlemenin olmayışı nedeniyle vergi ziyaı cezası kesilemeyeceği yönünde karar verilmiştir. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun görüşü de bu yöndedir.

Konunun sırf 2002 yılındaki değişiklikle beyanname verme yükümlülüğü kapsamında ele alınması hatalıdır. Emlak vergisi bakımından her ne kadar beyanname yükümlülüğü söz konusu olmasa da bildirim yükümlülükleri söz konusudur. Emlak vergisi bakımından 1319 sayılı Kanunun 33.maddesine göre vergi değerini değiştiren hususlarla ilgili bildirim yükümlülüğü söz konusudur. Bu bakımdan emlak vergisinde bildirim verilmesi gereken durumlarda bildirim verilmemesi nedeniyle verginin hiç tahakkuk ettirilmemiş olması, bildirimin yapılmış olmasına rağmen vergi değerinin eksik olarak hesaplanmasına yol açacak bilgilerin bildirilmiş olması durumlarında verginin idarece veya ikmalen tarhı gerekmektedir. Bu hallerde vergi ziyaı da söz konusu olur

Emlak Vergisi Kanununda 2002 yılı değişikliğinden itibaren beyanname verme zorunluluğu kaldırılarak verginin idarece tarh edileceği kuralı benimsendiği ve ceza kesileceğine dair bir hükme yer verilmediği gerekçesiyle vergi ziyaı cezası kesilemeyeceği görüşünde olan Danıştay’ın satın alınıp da bildirimi verilmeyen taşınmazla ilgili olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 352 nci maddesinin 2 nci fıkrasına atıfla ikinci derecede usulsüzlük cezası kesilebileceği yönündeki kararı kendi içinde çelişki barındırmaktadır. Nitekim Danıştay’ın vergi ziyaı cezasında olduğu gibi Emlak Vergisi Kanunu bakımından da cezaya yönelik düzenleme olmaması gerektiğinden hareketle ikinci derece usulsüzlük cezası kesilemeyeceği yönünde karar vermesi gerekirdi. Ancak ikinci derece usulsüzlük cezası kesilebilmesine olanak veren düzenleme Emlak Vergisi Kanunu’nun Vergi Usul Kanunu’na atıf yapan 37 nci maddesidir ve benzer bir durum vergi ziyaı cezası için de geçerli olmalıdır.

Vergi alacağının zamanında tahakkuk ettirilmemesi vergi kaybıdır. Verginin önceden hiç tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi vergi kaybının meydana gelmesinde önem taşımamaktadır. Her iki durumda da vergi kaybı oluşmaktadır. Bu vergi kaybının başlangıcında yükümlünün ödevlerine ilişkin en azından bir ihmali davranışı bulunmaktadır: Bildirimin zamanında verilmemesi veya bildirim verilmekle birlikte matrahın eksik hesaplanmasına neden olacak şekilde bildirimde bulunulması vergi kaybına neden olmaktadır.

Bu bakımdan emlak vergisinde bildirim verilmesi gereken durumlarda bildirim verilmemesi nedeniyle verginin hiç tahakkuk ettirilmemiş olması, bildirimin yapılmış olmasına rağmen vergi değerinin eksik olarak hesaplanmasına yol açacak bilgilerin bildirilmiş olması durumlarında verginin idarece veya ikmalen tarhı gerekmektedir. Bu ihbarname vergi ihbarnamesi ile de birlikte düzenlenebilir.

2.2.Usulsüzlük Cezaları

VUK’un 351’inci maddesine göre usulsüzlük, vergi kanunlarının şekle ve usule ilişkin hükümlerine riayet edilmemesidir. Vergileme sürecinin şekliyle ilgili konularda yapılan hatalar, usulsüzlük cezalarını gerektirir. Ancak bu fiillerin ve cezalarının neler olduğu Vergi Usul Kanununda teker teker sayılmıştır. Bu maddelerde sayılmayan bir fiil nedeniyle “şekle uyulmadığı” gerekçesiyle usulsüzlük cezası kesilemez.

Usulsüzlük cezaları genel usulsüzlük cezaları ve özel usulsüzlük cezaları olarak ikiye ayrılır:

2.2.1.Genel Usulsüzlük Cezası

Genel usulsüzlük cezaları, Vergi Usul Kanununda “usulsüzlük cezası” olarak geçer. Bunları VUK’un 353’üncü maddesinde tanımlanan özel usulsüzlük cezasından ayırmak için, ilkine genel usulsüzlük cezaları denilmektedir.

Genel usulsüzlük dereceleri ve cezaları, VUK’un 352 inci maddesinde sayılmıştır ve VUK’a bağlı cetvele göre kesilir. Ancak usulsüzlük fiili resen takdiri gerektiriyorsa bağlı cetvelde yazılı cezaların 2 (iki) kat olarak kesilmesi gerekmektedir.

Usulsüzlük cezalarının güncel miktarları için VUK’un 352 inci maddesinde her yıl yeniden değerleme oranında artırılarak ilan edilen değerlere bakılmalıdır. Belediye vergileri bakımından usulsüzlük cetvelinin hangi sırasına göre ceza kesileceği konusunda aşağıdaki esasa uyulmalıdır:

a) Emlak vergisine ait usulsüzlükler, cetvelin mükellef grupları sütununun 3’üncü sırasına göre,

b) Diğer vergi, resim ve harçlara ait usulsüzlükler ise cetvelin mükellef grupları sütununun 4’üncü sırasına göre

cezalandırılır.

2.2.1.1.Birinci Derece Usulsüzlükler

VUK’un 352 inci maddesinde hangi fiillerin birinci derece usulsüzlük cezası gerektirdiği yazılmıştır. Ancak sayılan fiillerden belediye vergileriyle ilgili olabilecek tek bir fiil bulunmaktadır. Buna göre vergi ve harç beyannamelerinin süresinde verilmemiş olması VUK’un 352/I-1maddesi gereğince birinci derecede usulsüzlük cezasını gerektirmektedir. Belediyelerde; ilan ve reklam vergisi, eğlence vergisi, haberleşme vergisi, elektrik ve havagazı tüketim vergisi, yangın sigortası vergisi beyannamelerinin zamanında verilmemesi veya hiç verilmemesi durumlarında birinci derece usulsüzlük cezası kesilmesi gerekir.

VUK’un 352 inci maddesinde usulsüzlük fiilinin resen takdiri gerektirmesi durumunda kesilecek cezanın 2 (iki) kat olması gerektiği belirtilmiştir. Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde ise vergi beyannamesinin kanuni süresi geçtiği halde verilmemesi veya süresinde verilmekle birlikte beyannamede vergi matrahına ilişkin bilgilerin gösterilmemiş olması durumunun resen takdiri gerektirdiği hükme bağlanmıştır.

Buna göre belediyeler;

-Vergi beyannamesinin kanuni süresi geçtikten sonra verilmiş olması veya

-Vergi beyannamesinin kanuni süresi geçtiği halde verilmemesi veya

-Vergi beyannamesinin süresinde verilmekle birlikte beyannamede vergi matrahına ilişkin bilgilerin gösterilmemiş olması durumlarında 2(iki) kat birinci derecede usulsüzlük cezası keseceklerdir. Ancak aynı zamanda vergi ziyaı cezasının da doğmuş olması durumunda karşılaştırma yaparak sadece büyük olanı keseceklerdir.

2.2.1.2.İkinci Derece Usulsüzlükler

VUK’un 352 nci maddesinde hangi fiillerin ikinci derece usulsüzlük cezası gerektirdiği sayılmıştır. Ancak sayılan fiillerden belediye vergileriyle ilgili olabilecek iki fiil bulunmaktadır.

a)VUK’un 352/II-4’üncü maddesi gereğince vergi kanunlarında yazılı bildirmelerin zamanında yapılmamış olması ve

b)VUK’un 352/II-7 maddesi gereğince de vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması

ikinci derece usulsüzlük cezasını gerektirmektedir.

Buna göre; emlak vergisi bildirimleri ile çevre temizlik vergisi bildirimlerinin zamanında yapılmaması durumunda ikinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir. Ayrıca beyanname ve bildirimlerin mevzuatta belirtilen şekle uygun olmaması veya eklerinin eksik olması ya da mevzuat gereğince istenilecek diğer evrak ve belgelerin uygun şekilde verilmemiş olması da ikinci derece usulsüzlük cezasını gerektirecektir.

2.2.2.Özel Usulsüzlük Cezası

VUK’un 353, 355 ve mükerrer 355 inci maddelerinde özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren fiiller sayılmıştır. Bunların çok büyük bir kısmının belediyeler açısından uygulanma olanağı yoktur. Sadece mükerrer 355 inci maddede belirtilen fiillerle ilgili olarak çok sınırlı bazı hallerde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerekebilir.

VUK’un mükerrer 355 inci maddesinde; Kanun’un 148,149 ve 257 inci maddelerinde yer alan zorunluluklara uymayanlara(kamu idare ve müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dahil) muhatabın durumuna göre maddede belirtilen miktarlarda özel usulsüzlük cezası kesileceğine hükmolunmuştur.

VUK’un 148 ve 149’uncu maddesine göre bilgi istendiği halde verilmemesi veya eksik verilmesi veya 257 inci maddeye göre gayrimenkul değeri belirlenirken yardımcı olunmaması durumunda vergi dairesi sıfatıyla belediye mali hizmetler müdürlüğü, ilgililer hakkında özel usulsüzlük cezası kesebilir.

3.CEZA MİKTARININ UYGULAMA ESASLARI

Ceza miktarları uygulanırken bazı önemli hususlara dikkat etmek gerekir. Kanun bu durumları ayrı ayrı düzenlemiştir:

3.1.Tek Fiil İle Birden Fazla Verginin Ziyaa Uğratılması

VUK’un 335 inci maddesine göre; vergi ziyaı cezasında cezayı gerektiren tek bir fiil ile başka neviden birkaç vergi ziyaa uğramış olursa her vergi bakımından ayrı ayrı ceza kesilmesi gerekmektedir.

3.2.Tek Bir Fiil İle Hem Vergi Ziyaı Hem Usulsüzlük Cezasına Sebep Olunması

VUK’un 336 ıncı maddesine göre; cezayı gerektiren tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmiş olursa bunlara ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağır olanı kesilir. Örneğin beyannamenin verilmemesi durumunda hem vergi ziyaı hem usulsüzlük cezası doğar. Bu durumda kesilmesi gereken vergi ziyaı cezası, beyanname vermeme veya geç verme fiilinin resen takdiri de gerektirmesi nedeniyle 2 kat birinci derece usulsüzlük cezası ile karşılaştırılır ve yalnızca miktarı daha büyük olan ceza kesilir.

3.3.Cezalarda Tekrar

Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı cezası kesilen ve kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren 5.yılın isabet ettiği takvim yılı sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren 2.yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası %50, usulsüzlük cezası %25 oranında artırılmak suretiyle uygulanır.

3.4.Kesinleşecek En Az Ceza Haddi

VUK’un 343 üncü maddesine göre, her bir vergi için (2024 yılında) 170,00-TL’ye ulaşmayan cezalar kesilmez.

4.CEZANIN ŞEKLİ UNSURLARI

4.1.Ceza Kesme Yetkisi ve Cezayı Gerektiren Fiilin Tespiti

VUK’un 364 üncü maddesine göre; vergi cezalarını gerektiren olaylar vergi dairelerince veya yoklamaya veya vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından tespit olunur. Belediyelerin vergi inceleme yetkisi olmadığından belediyeler ceza gerektirecek durumu ya kurumda yapacakları işlem ve kontroller ya da yoklama ile tespit edeceklerdir. Yoklamanın bir tutanakla tespit edilmesi zorunludur.

Belediye vergileri bakımından belediye mali hizmetler müdürlükleri vergi cezası kesmeye yetkilidir.

4.2.Cezanın Tarh Ve Tebliği

Kesilmiş olan cezalar mutlaka “ceza ihbarnamesi” ile muhataplarına tebliğ edilmek zorundadır.

VUK’un 366 ıncı maddesine göre ceza ihbarnamesinde aşağıdaki bilgilerin bulunması zorunludur:

a) İhbarnamenin sıra numarası,

b )Tanzim tarihi,

c) İlgililerin adı, soyadı ve ünvanı,

d) Varsa mükellef numarası(Hesap numarası),

e) İlgilinin açık adresi,

f) Olayın izahı(Kanunun madde ve fıkra numaraları gösterilmek ve mevcut deliller bildirilmek suretiyle)

g) Olayın ilgili bulunduğu vergilendirme veya hesap dönemi,

h) Varsa cezanın ilgili bulunduğu vergiye ait ihbarnamenin tarih ve numarası

i) Varsa tekerrür ve içtima durumu,

j) Varsa cezanın hesabı ve miktarı,

k) Vergi mahkemesinde dava açma süresi

4.3.Cezanın Tahakkuku

Vergi cezasına muhatap olanlar, ceza ihbarnamesinin kendilerine tebliği izleyen günden başlamak üzere 30 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açabilirler. Dava açma süresinin son günü akşamına kadar dava açılmaması halinde ceza tahakkuk eder ve kesinleşir.

Dava açılması durumunda, 2577 sayılı Kanunun 27 inci maddesinin 4 üncü fıkrasına göre(ayrıca yürütmeyi durdurma kararına ihtiyaç olmaksızın) tahsilat durur ve dava sonucu beklenir. İlk derece mahkemesi, cezayı onaylarsa aynı Kanunun 28 inci maddesinin 5 inci bendi gereğince mahkeme kararının idareye tebliğinden sonra bu kararlara göre tespit edilecek cezaların miktarı ilgili idarece mükellefe bildirilir ve bu bildirim gününü takip eden günden itibaren ödeme süresi başlar.

5.CEZALARIN ÖDENMESİ

5.1.Cezaların Ödenme Süresi

Vergi cezaları;

Cezaya karşı vergi mahkemesinde dava açılmamışsa dava açma süresinin bittiği tarihi,
Cezaya karşı dava açılmışsa, vergi mahkemesi kararı üzerine belediyece düzenlenecek ihbarnamenin ilgiliye tebliğ tarihini

takip eden günden başlayarak 1 ay içerisinde ödenir.

5.2.Cezalarda İndirim

Mükellef veya vergi sorumlusu;

İkmalen, resen veya idarece tarh edilen vergiyi veya vergi farkını ve vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının yarısını ihbarnamelerin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde ilgili belediyeye başvurarak vadesinde veya 6183 sayılı Kanunda belirtilen türde teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren 3 ay içerinde ödeyeceğini bildirirse kesilen cezanın yarısı indirilir.

VUK’un 376’ıncı maddesine göre indirim uygulanabilmesi için aşağıdaki şartların birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir:

İkmalen, resen veya idarece tarh edilen vergi ve/veya ceza olmalı,
Mükellef, VUK’un 371 inci maddesine göre pişmanlık hükümlerinden faydalanmamış olmalı,
Mükellef, ceza ihbarnamesinin kendisine tebliğinden itibaren dava açma süresi(30 gün) içerisinde VUK’un 376 ıncı maddesinden faydalanmak için yazılı başvuruda bulunmalı,
Mükellef, vergi aslını ve bu asla bağlı cezanın indirim yapılmış tutarını veya vergi aslından bağımsız olarak kesilmiş cezanın indirim yapılmış tutarını, vadesinde veya 6183 sayılı Kanuna göre teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren 3 ay içinde ödemeli.

Burada dikkat edilmesi gereken bir husus bulunmaktadır. Uygulamada genellikle kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için VUK’un 344 üncü maddesinin son fıkrası uyarınca kesilecek cezanın %50 oranında uygulanacak olması ile VUK’un 376 ncı maddesine göre ihtilafsız ödeme sebebiyle yapılacak indirim birbirine karıştırılmaktadır. Oysa bunlar birbirinden bağımsızdır ve şartlar oluşmuşsa ayrı ayrı uygulanması gerekmektedir.

6.ZAMANAŞIMI VE ÖLÜM

6.1.Ceza Zamanaşımı

VUK’un 374 üncü maddesinde ceza kesme zamanaşımı süreleri şu şekilde belirlenmiştir:

-Vergi ziyaı cezasında, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın birinci gününden başlayarak 5(beş) yıl,

-Özel usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın başından itibaren 5(beş) yıl,

-Usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak 2(iki) yıl

geçtikten sonra vergi cezası kesilemez.

6.2.Ölüm

Ölüm halinde vergi cezası düşer. Ceza kesilmediyse kesilemez, kesildiyse terkin edilir. Mirasçılar, ölenin vergi borçlarından miras hisseleri oranında sorumludur ancak cezalardan sorumlu değildir. Ceza hukukunun genel prensibi olan cezaların şahsiliği ilkesi de bunu gerektirir.

7.SONUÇ

Belediyeler, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’nun 102 nci ve 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun 37 inci maddesine göre; kendilerinin tarh ve tahsil etmeye yetkili oldukları vergi, resim, harç ve katılma payları bakımından vergi dairesi sayılmaktadır. Bu hükümler uyarınca belediyeler bu iki Kanunda yer alan vergi, harç ve katılma payları için VUK’u uygulayacaklardır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununa tabi olan belediyelerin gerekli durumlarda vergi cezalarını uygulaması gerekli ve zorunlu olan bir durumdur. Ceza uygulamasında tekerrür, indirim, pişmanlık gibi durumların göz ardı edilmemesi gerekir. Aksi halde devletin ya da mükellefin aleyhine haksız bir duruma ve diğer şartlar oluşmuşsa kamu zararına sebebiyet verilmiş olur.

Belediyelerde vergi cezalarının tarh ve tahakkuk ettirilmesinde Vergi Usul Kanununda tanımlanan şekli unsurlara eksiksiz uyulması önemlidir. Kesilen vergi cezaları mutlaka vergi/ceza ihbarnamesi ile mükellefe tebliğ edilmelidir.

Özkan BAĞDADİOĞLU

İç Denetçi