Sigortalıların aylık bağlanana kadar her zaman askerlik ve doğum borçlanması yapabilmeleri belirli kurallar dâhilinde mümkündür. Hizmet erbabının Sosyal Güvenlik Kurumuna ödediği askerlik ve doğum borçlanması primlerinin, gelir vergisi matrahının hesabında asgari ücret istisnası uygulandıktan sonra mı yoksa asgari ücret istisnası uygulanmadan önce mi indirim konusu yapılacağı sorusuna yazımız içerisinde cevap verilecektir.
Anahtar Kelimeler: Doğum Borçlanması, Askerlik Borçlanması, Hizmet Erbabı, Asgari Ücret İstisnası.
1. Giriş
Askerlik Borçlanması, askerlikte geçen sürelerin prim ödemelerinin haricen ödenerek sigortalı prim gün sayısına eklenmesiyle emeklilik hesaplamasına dâhil edilmesi demektir. 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunun 41 inci maddesi kapsamında sigortalıların er veya erbaş olarak silâh altında veya yedek subay, yedek astsubay okulunda geçen süreleri borçlanmaları mümkündür. Sosyal Güvenlik mevzuatı gereğince bu süreler prim günlerine eklenerek emeklilik hesaplamasında kullanılabilmektedir. Benzer şekilde doğum borçlanması ise annelerin çocuk doğumu nedeniyle sosyal güvenlik primlerini ödeyememeleri durumunda, anne olma süresini borçlanarak emeklilik haklarını korumalarını sağlayan bir haktır.
Bu çalışma, askerlik ve doğum borçlanması primlerinin, gelir vergisi matrahının hesabında dikkate alınırken asgari ücret istisnası uygulanmasından önce ya da sonra uygulanması hakkında kaleme alınmıştır.
2. Doğum ve Askerlik Borçlanmaları
5510 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamındaki sigortalıların borçlanabilecekleri süreler yürürlükteki mevzuatta düzenlenmiştir. Bu kapsamda, sigortalıların aylık bağlanana kadar her zaman aşağıdaki süreleri borçlanmaları mümkündür.
Er veya erbaş olarak silâh altında veya yedek subay okulunda geçen sürelerini,
Kadın sigortalılar 3 çocuğa kadar doğumdan sonraki çalışmadıkları 2 yıllık süreyi,
Doğum sonrası yarı zamanlı çalışılan süreyi,
4 üncü maddenin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamında olanların, personel mevzuatına göre ücretsiz izin sürelerini,
Sigortalı olmaksızın doktora öğrenimi veya tıpta uzmanlık için yurt içinde veya yurt dışında geçirdikleri normal doktora veya uzmanlık öğrenim sürelerini,
Sigortalı olmaksızın avukatlık stajını yapanların staj sürelerini
Hekimlerin fahrî asistanlıkta geçen sürelerini
Seçim kanunları gereğince görevlerinden istifa edenlerin, istifa ettikleri tarih ile seçimin yapıldığı tarihi takip eden aybaşına kadar açıkta geçirdikleri sürelerini,
Sigortalı olmaksızın, 08.04.1929 tarihli ve 1416 sayılı Ecnebi Memleketlere Gönderilecek Talebe Hakkında Kanuna göre yurt dışına gönderilen ve öğrenimini başarıyla tamamlayarak yurda dönenlerden yükümlü bulunduğu mecburi hizmet süresini tamamlamış olanların, yurt dışında resmî öğrenci olarak geçirmiş oldukları öğrenim sürelerinin 18 yaşının tamamlanmasından sonraki döneme ait olan kısmını borçlanabilirler.
Ücretsiz izin ve seçimler nedeniyle açıkta geçen süreler hariç bu süreler başvuru tarihindeki son sigortalılık kapsamında hizmet süresi olarak değerlendirilmektedir. Ücretsiz izin süreleri ve seçimler nedeniyle açıkta geçen sürelerin borçlandırılması halinde bu süreler 5510 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamında sigortalılık süresi olarak değerlendirilir.
Ayrıca, subay ve astsubaylar ile polislerin sivil öğrencilikte ve polis akademisinde geçen eğitim sürelerine ait borçlanmalar genel borçlanma kurallarına tabi değildir.
Askerlik borçlanması, Türkiye'de askerlik görevini yerine getiren erkeklerin bu süreyi emeklilik hesaplamalarında değerlendirebilmeleri için yapılan bir ödeme işlemidir. Normalde askerlik yapılırken Sosyal Güvenlik Kurumuna herhangi bir prim ödenmez. Bu durumda, askerlik süresi kişinin toplam çalışma süresine dahil edilmez ve bu da emeklilik yaşını veya emeklilik maaşını etkileyebilir. Askerlik borçlanması yapmak, askerlikte geçen süreyi, bir nevi geriye dönük sigorta primi ödeyerek, emeklilik hesaplamalarına dahil etmeyi sağlar. Bu sayede, askerlik süresi de emeklilik hesaplamasında çalışılmış gibi değerlendirilir ve emeklilik yaşı düşebilir veya alınacak emeklilik maaşı artabilir.
Annenin doğum yapması anında, primlerini ödeyememesi nedeniyle emeklilik haklarının tehlikeye girmesini engellemek için doğum borçlanması hakkı sunulmuştur. Bu sayede anneler, doğum izni süresince prim ödememesine rağmen, emeklilik maaşı ve diğer sosyal güvencelerinden yoksun kalmazlar. Doğum borçlanması hakkı, genellikle annelerin sosyal güvenlik primlerini ödeyememesi durumunda kullanılır.
Borç tutarı talep tarihinde prime esas günlük kazanç alt ve üst sınırları arasında olmak üzere, kişilerce belirlenen günlük kazancın %32'si üzerinden hesaplanmaktadır. Borç tutarının tebliğ tarihinden itibaren bir ay içinde ödenmeyen borçlanmalar iptal edilmektedir. Kısmi ödeme varsa ödenen tutar karşılığı kadar hizmet alınmaktadır. İptal olan borçlanma için tekrar müracaat edilmesi mümkündür.
3. Borçlanma Nedeniyle Ödenen Prim Tutarlarında Asgari Ücret İstisnası Uygulaması
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun;
-"Ücretin tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde; "Ücret, işverene tabi ve belirli bir iş yerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.
...",
-"Gerçek ücretler" başlıklı 63 üncü maddesinde; "Ücretin gerçek safi değeri iş veren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır.
...
2. Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler;
...",
-"Vergi tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zırai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.
1.Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre,
... vergi tevkifatı yapılır.
...",
Hükümlerine yer verilmiştir.
Aynı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasına 7349 sayılı Kanunun 2 nci maddesi ile eklenen (18) numaralı bendinde; "Hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri (Şu kadar ki, istisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenir. Ödenecek vergi tutarı, bu suretle bulunan vergi tutarının içinde istisna tutara isabet eden kısım düşülmek suretiyle hesaplanır. İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamaz. Birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanır.)." hükmü yer almaktadır.
Konuyla ile ilgili olarak 319 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Asgari ücretin üzerinde ücret geliri elde edenlerde gelir vergisi istisnası" başlıklı 6 ncı maddesinin birinci fıkrasında;
"Hizmet erbabının elde ettiği ücret ve ücret sayılan gelirlerinden 193 sayılı Kanunun 31 ve 63 üncü maddesinde yer alan indirimler düşülecek ve varsa Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (18) numaralı bendi hariç 23 ve müteakip maddelerinde düzenlenen istisna kapsamındaki ücret ödemeleri gelir vergisi matrahına dahil edilmeyecektir. Bu şekilde belirlenen gelir vergisi matrahına gelir vergisi tarifesi uygulanarak vergi hesaplanacaktır. Bu suretle hesaplanan vergiden istisna tutara isabet eden vergi düşülmek suretiyle ödenecek vergi belirlenecektir. Bu istisna suretiyle sağlanan menfaat asgari ücretin ilgili ayda hesaplanan vergisini geçemeyecektir." açıklamasına yer verilmiştir.
Diğer taraftan 111 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "1- Emekli Sandığı ve Sosyal Sigorta Kurumlarına Ödenen Borçlanma Aidat ve Primleri" başlıklı bölümünde, "Belli şartları taşıyan kimselerin sosyal güvenliklerini sağlamak amacıyla, kanunla kurulan ve tüzel kişiliği haiz Emekli Sandıkları ve Sosyal Sigorta Kurumlarına, ödenen paralara aidat ve prim denilmekte ve bunlar 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 63'üncü maddesindeki şartlarla, ücretin gerçek safi tutarının hesabında, gider olarak indirilmektedir.
Emekli Sandığı ve Sosyal Sigorta Kurumlarından, kanunla kurulmuş olanların üyelerine çeşitli kanunlarla, daha önceki dönemlerde ödenmemiş bulunan aidat veya primleri borçlanma suretiyle ödeme ve dolayısıyla emekliliğe esas alınacak hizmet sürelerini uzatabilme hakkı tanınmaktadır. Bunun için, kanunlarla belli edilen koşullar altında borçlanılan aidat ve primlerin, üyelerce ödenmesi zorunludur.
Bu ödemeler de Gelir Vergisi Kanunu'nun 63/2'nci maddesinde sayılan aidat ve primler niteliğindedir ve bunların da ücretin gerçek safi tutarının hesaplanması sırasında gider olarak indirilmesi, Gelir Vergisi Kanunu'nun lafzına ve ruhuna uygun görülmektedir.
Açıklanan nedenlerle;
A- Emeklilik aidatı ve sosyal sigorta primlerinin gider olarak indirilmesi kanunen kabul edilmiş bulunan kurumlara, kanunlarında öngörülen şekilde ücretten kesilmek suretiyle ödenen borçlanma aidat ve primlerinin miktarına ve nisbetine bakılmaksızın, kesildiği aya ait gelir vergisi matrahının tespitinde gider olarak nazara alınması;
B- Aidat toptan ödenmişse, ödenen tutara ulaşıncaya kadar bu miktarın ücretlerin vergiye tabi tutarından indirilmesi;
C- Ücretlerinin gerçek ve safi tutarlarının hesabında gider olarak indirilmek suretiyle vergi dışı bırakılmış olan aidat ve primlerini, türlü nedenlerle geri alan ve kendilerine toptan ödeme yapılanların, yeniden iştirakçi durumuna girmeleri nedeniyle ilgili kuruma peşin ya da borçlanma suretiyle iade ettikleri aidat ve primlerin tekrar gider olarak indirilmemesi
Gerekmektedir." açıklamalarına yer verilmiştir.
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigorta Kanununun "Sigortalıların borçlanabileceği süreler" başlıklı 41 inci maddesinde, "Bu Kanuna göre sigortalı sayılanların;
a) Kanunları gereği verilen ücretsiz doğum ya da analık izni süreleri ile 4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a), (b) ve (c) bentleri kapsamındaki sigortalı kadının, üç defaya mahsus olmak üzere doğum tarihinden sonra iki yıllık süreyi geçmemek kaydıyla borçlanılacak sürelerde uzun vadeli sigorta kolları açısından sigortalı sayılmaması ve çocuğunun yaşaması şartlarıyla talepte bulunulan süreleri,
b) Er veya erbaş olarak silâh altında veya yedek subay, yedek astsubay okulunda geçen süreleri,
...
kendilerinin veya hak sahiplerinin yazılı talepte bulunmaları ve talep tarihinde 82 nci maddeye göre belirlenen prime esas günlük kazanç alt ve üst sınırları arasında olmak üzere, kendilerince belirlenecek günlük kazancın % 32'si üzerinden hesaplanacak primlerini borcun tebliği tarihinden itibaren bir ay içinde ödemeleri şartı ile borçlandırılarak, borçlandırılan süreleri sigortalılıklarına sayılır....
..." hükmüne yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, askerlik ve doğum borçlanması nedeniyle Sosyal Güvenlik Kurumuna ödenen sigorta primlerinin, hizmet erbabının ücretlerinin gerçek ve safi tutarlarının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
4. Sonuç
Askerlik ve doğum borçlanması sıkça başvurulan ve emekli olmak isteyen vatandaşlar arasında oldukça popüler hale gelmiş uygulamalardır. Bu borçlanma türleri belirli kurallar dâhilinde yapılabilmektedir.
Bu bağlamda, hizmet erbabı tarafından askerlik ve doğum borçlanması nedeniyle defaten veya toplu halde ödenen sigorta primleri, ücretli olarak çalışılıyor ve ücret geliri elde ediliyor olunması halinde, ödendiği aydan başlamak üzere ücrete ait gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecek olup, bu şekilde tespit edilen gelir vergisi matrahına gelir vergisi tarifesi uygulanarak vergi hesaplanacak ve bu suretle hesaplanan vergiden asgari ücretin istisna tutarına isabet eden ilgili aydaki vergi düşülmek suretiyle ödenecek vergi tutarı belirlenecektir.
Salih Çal
Ticaret Başmüfettişi
Comments